公立医院涉税事项理论及实操专题分析

摘要：文章基于自“营改增”后，医院在日常工作中所面临各项税费的理论依据、处理方法、税收筹划等方面进行研究，并结合医院实际对特定问题进行探索。文章所包括涉税事项主要有增值税、个人所得税及“两票制”对医院的影响。

关键词：公立医院；涉税事项；税收筹划

一、引言

（一）研究意义

在医院涉税事项中，明确各税种对医院实际业务的影响，加强对医院财务人员税收理论知识的搭建，提高财务人员的风险防范意识，在实际操作中能应用政策积极规避风险，并能进行有效税收筹划。

（二）研究思路

首先，明确各税种在医院业务中的纳税依据和政策文件。其次，针对本医院实际业务对该税种征收依据进行分析。第三，对医院涉及的各项税种提出风险防范意见和税收筹划意见。

二、增值税方面

本节结合增值税法准则与医院实际，试图将医院经济事项与增值税应税项目相结合，以期更好地了解税法准则，降低财务运营风险。

（一）医院收入类型与准则依据

按照《医院财务制度》中将医院收入分为医疗收入、财政补助收入、科教项目收入和其他收入四个部分，下面针对各项收入类型在税法准则中依据探究其纳税的政策依据。1.医疗收入。根据财政部、国家税务总局《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》文件中附件三《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》中明确，医疗机构提供的医疗服务免征增值税①。2.财政补助收入。根据国家税务总局《关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》中规定，纳税人取得中央财政补贴，不属于增值税应税收入，不征收增值税②。3.科教补助收入。医院科研经费按照其来源不同分为纵向科研经费和横向科研经费两大类。纵向科研经费一般指从中央及各级政府部门获得的科研经费，包括国家各部委司局、省市厅局级等立项的科研项目经费，还包括一些由学校、医院及其他团体组织等转拨的属于纵向科研经费范畴的项目经费。横向科研经费是指医院与国内外企事业单位、社会团体组织以及个人等社会各界进行科研合作、科技咨询、科技成果转让及技术培训等科研活动取得的经费。纵向科研经费属于财政性资金，不征税。横向科研经费属于应税行为，应当缴纳增值税。4.其他收入。根据财政部、国家税务总局《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》附件一并结合医院具体情况而言，涉及到销项税的经济事项主要包括：医务、护理部门提供的培训、进修服务收入（包括教育医疗服务，非学历教育服务，含各类培训、讲座、演讲、报告会等）税率为6%，简易计税方法税率为3%；医院内有杂志社的版面费、稿处费收入的税率为6%；横向科教项目收入的正常税率11%，简易计税方法5%；不动产租赁服务收入，如闲置房屋租赁收入、食堂租赁收入、ATM机占地租赁费等，正常税率11%，简易计税方法5%。

（二）医院进项税抵扣与准则依据

根据财政部、国家税务总局《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》附件一：《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条规定，用于简易方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产，与之相关的进项税额不得从销项税额中抵扣③。因此，与免征增值税的医疗活动相关的进项税额不得抵扣，当一般纳税人选择简易征税方法计税时，不得抵扣进项税。另外，医务、护理部门提供的培训、进修服务收入可按照3%征收率征收增值税，ATM机占地租赁费也可按照5%征收率征收增值税，但与之相关的进项税不可抵扣，这种征收办法有助于医院较少的缴税，原因在于固定资产租赁、培训进修等相关的进项税较少，另一方面此业务难以与医疗活动进项税区分开票，难以抵扣的情况下采用低税率的简易计税法是可行的选择。

（三）医院在实际操作方面的思考

针对上述分析，结合医院实际，在增值税实操过程中提出如下建议：一是如在实际业务中难以取得可抵扣的税票，针对如固定资产租赁、培训进修可采用简易计税方法，用低税率的同时不抵扣进项税。二是加强对业务科室的培训，按业务类型要求科室经办人员开具发票类型，明确区分用于免税项目的增值税普通发票和非免税可抵扣的增值税专用发票，并对可抵扣发票及时进行抵扣认证。三是针对行政后勤科室的相关支出与医疗活动无关的部分可将其进项税予以抵扣，但该业务类型是否能用进项税抵扣，各地标准不一，需与当地税务局进行沟通协调。

三、个人所得税方面

个人所得税筹划是企事业单位会计工作的重点领域，做好纳税筹划工作不仅能减少员工的个人所得税税额，还能够增强人员凝聚力。全年一次性奖金，是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对员工全年工作业绩的综合考核情况，向员工发放的一次性奖金。本节主要应用数据来测算医院每月劳补发放和利用全年一次性奖金政策来合理降低职工税赋，积极探索新的税收筹划模式

（一）年终一次性奖金个人所得税相关理论探索

全年一次性奖金纳税无效区间是指因税率差异累进问题的存在，而引起的多发放一元奖金承担更多纳税成本的区间。在奖金无效区间内多发的奖金，会导致个人税前收入增多，但实际税后收入减少的状况，这样不仅降低了个人实际收入，而且还会增加用人单位的人力成本。无效区间内，税后收入都会经历先下降后上升的过程；当奖金离开无效区间，至下一个临界点，税后收入呈上升趋势。正是由于无效区间的存在，为我们进行纳税筹划提供了可操作的空间。

（二）新的年终奖模式探索

为充分利用年终奖临界点的低税率，并保证全年总税收最低，本节通过数据计算研究，提出一种新的年终奖计算模式。以G医院2016年全年应税收入，计算内容为工资+奖金-五险等扣除额的2982人为研究对象，综合考虑七级累进税率和无效区间理论，经过测算，我们对不同年收入区间以及对应最优年终奖的确定进行了如下划分：基于这一理论，为使职工利用到自己收入对应的最优年终奖，本节将每月应得奖金扣减一部分，挪到年终奖中享受较低税率，年终奖为18000的职工每月扣减奖金1500元，年终奖为54000的职工每月扣减奖金4500元。这样一来每月奖金减少，对应的月收入和每月缴纳的所得税就会减少，从而使全年纳税总额最低。

（三）新的年终奖模式的应用与结论

应用上述原理我们对G医院2982人的年终奖进行了税收筹划，并对各应税收入区间的节税额进行了分类统计，统计结果如表2所示。表2中Y代表节税额。如表2所示，2016年G医院年收入在60000元以下的共909人，最优年终奖为0，节税额也为0；年收入在60000元至125550元之间的有1657人，其中使用新的年终奖模式节税额小于1000元的有613人，占比37%，超过1000元的共1044人，占比63%；而年收入超过125550元的共435人，其中使用新的年终奖模式节税额小于1000元的仅有2人，而433人的节税额都在1000元以上，占比99.5%。而且超过1000元的这部分人里70%的人节税额大于3000元。由此可见，新的年终奖模式对于年收入在125550元的群体节税效果显著，年收入在60000元到125550元之间的群体次之，而对60000元以下的群体没有效应。

（四）新模式下医院在实际操作方面的思考

通过上述理论分析，并对G医院2016年所有数据进行统计计算，如果在新模式下对职工收入进行税收筹划，需要注意以下几点：一是对全体职工进行税法宣传，明确新旧模式对每位职工的收入影响。同时，因每位职工自身条件不同，在具体选择新旧模式上由职工个人决定。二是该模式的运行需要信息化技术的支持，需要每位职工在每月劳补填报系统中完成，由系统直接汇总完成，减少工作量和人为误差，提高职工的满意度和工作质量。同时，随着医改的深入，在“腾空间、调结构”的要求下，统筹推进管理、薪酬制度的建立。医院将加大对公立医院高层次人才的引进，逐步提高人员经费占业务支出的比例，职工薪酬改革也将不断向提高医务人员劳动价值方面体现。本节提出的新的年终奖模式能够更好地降低医院职工的个人所得税，尤其对高收入群体效果显著。同时，在一定程度上降低了医院的人力成本，提高职工凝聚力，有利于医院的人才战略和可持续发展。

四、“两票制”对医院的风险管理

按照国务院《关于印发“十三五”深化医药卫生体制改革规划的通知》文件中规定，完善药品集中采购制度，实施药品采购“两票制”改革（生产企业到流通企业开一次发票，流通企业到医疗机构开一次发票）④。山西省自2017年8月1日起，全省公立医疗机构采购药品全面实行“两票制”。本节主要就“两票制”实施以来，医院在实操过程遇到的问题进行研究。

（一）“两票制”政策对医院的制度要求

由山西医改办、山西省卫生计生委等八部门印发的《山西省推行公立医疗机构药品采购“两票制”实施方案（试行）》文件中要求，公立医疗机构在药品验收入库时，必须验明票、货、账三者一致方可入库、使用，不仅要向配送药品的流通企业索要、验证发票，还应当要求该流通企业出具加盖本企业的“两票制”证明专用章的由生产企业提供的进货发票复印件，两张发票的药品流通企业名称、药品批号等相关内容互相印证，且作为公立医疗机构支付药品货款凭证，纳入财务档案管理⑤。

（二）“两票制”在实操中，财务部门需验收的资料

财务部门主要验收的资料如下：药品供应商需提供进货发票复印件并加盖本企业“两票制”证明专用章；针对每一种药品入库，供应商需提供进货单、销货单并加盖企业“两票制”证明专用章；药品批号，发票、进货单、销货单、医院入库单必须对应一致，相关内容必须相互印证；在实操过程中，每个厂家提供的单据要集中统一装订，按照财务入账排序同意排序，方便查阅管理；医院要加强对供应商提供发票的真伪验证。并要选择配送能力强、质量信誉好的经营企业开展药品配送工作。

五、结语

未来，随着公立医院改革的不断深入，医院也不再是避风港，各种形式的医疗合作模式应用而生，医院实际操作中面临的问题更为复杂。医院管理者更应不断与时俱进，加强税收筹划，提升职工的凝聚力，在稳健推进可持续发展的同时，积极防范因业务拓展带来的税收风险。